Finansal raporlama ve vergi planlamasında önemli bir yer tutan konulardan biri de finansman gider kısıtlaması uygulamasıdır. Özellikle işletmelerin tedarikçi vasıtasıyla iskonto ettirdiği müşteri çekleri gibi işlemler, bu düzenleme kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği konusunda çeşitli soruları beraberinde getiriyor.
Bu yazıda, Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen resmi görüş çerçevesinde, çek iskontosu nedeniyle doğan maliyetlerin finansman gider kısıtlamasına girip girmediğini ve kurumlar vergisi açısından nasıl değerlendirilmesi gerektiğini ele alıyoruz.
İskonto Ettirilen Çekler ve Maliyet Yansıtması
Özellikle üretim veya hammadde temininde müşteri çeklerinin kullanımı yaygındır. Şirketler, tedarikçiler aracılığıyla bu çekleri bankada iskonto ettirip, oluşan maliyeti fatura ederek şirkete yansıtır. Bu yolla ortaya çıkan maliyetler genellikle ilk madde ve malzeme maliyetine dahil edilir ve dolayısıyla stok maliyetlerini etkiler.
Ancak burada dikkat edilmesi gereken kritik bir nokta vardır: Bu tür yansıtılan maliyetler, finansman gideri olarak mı yoksa ticari mal alım gideri olarak mı değerlendirilmelidir?
Kurumlar Vergisi ve Kabul Edilmeyen Giderler (KKEG)
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre, şirketlerin öz kaynaklarını aşan tutarda yabancı kaynak kullanmaları durumunda, bu aşan kısmın belli bir oranına kadar olan finansman giderleri, vergi matrahından indirilemez. Bu düzenleme, 2021 yılından itibaren geçerli olmak üzere, %10 oranında bir kısıtlama getiriyor.
Bu kapsamda, iskonto edilen çeklerden doğan ve şirketlere fatura ile yansıtılan faiz, vade farkı, komisyon gibi maliyetler, eğer şirketin kullandığı yabancı kaynaklar öz kaynaklarını aşıyorsa, bu kısıtlama kapsamında değerlendirilir.
Hangi Giderler Finansman Gideri Sayılır?
Finansman gider kısıtlamasında dikkate alınacak gider kalemleri şunlardır:
- Kredi faizi
- Komisyon
- Vade farkı
- Kar payı
- Kur farkı
- Banka ve sigorta muameleleri vergisi (krediye bağlıysa)
- İskonto maliyetleri (çekler için)
Öte yandan, erken ödeme iskontoları, peşin ödeme indirimleri gibi işlemler finansman gideri olarak değil, gelir kaybı şeklinde değerlendirilir ve bu nedenle kısıtlama kapsamına girmez.
İskonto Edilen Çekler Finansman Gideri midir?
Resmi açıklamaya göre, müşteri çeklerinin tedarikçilerce iskonto ettirilmesi nedeniyle doğan ve şirketinize fatura ile yansıtılan tutarlar, finansman gideri niteliğindedir. Bu nedenle, eğer şirketinizin yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşıyorsa, bu giderler de dahil olmak üzere yapılan toplam harcamanın %10’u, kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak dikkate alınmalıdır.
Sonuç ve Uygulamada Dikkat Edilecekler
- İskonto edilen müşteri çeklerinden doğan giderler, finansman gideri olarak değerlendirilebilir.
- Öz kaynakların üzerindeki yabancı kaynak kullanımı varsa, bu tür giderlerin %10’u vergi matrahında indirim konusu yapılamaz.
- Erken ödeme indirimi gibi bazı iskontolar bu kapsamın dışındadır.
- Yatırımın maliyetine eklenen yabancı kaynaklara ilişkin giderler ise kısıtlamaya tabi değildir.
Bu bilgiler ışığında, çekle ödeme yapan şirketlerin muhasebe kayıtlarını oluştururken ve kurumlar vergisi beyannamesi hazırlarken finansman gider kısıtlamasını dikkate alması önemlidir. Yanlış uygulamalar vergi cezalarıyla sonuçlanabilir.
ÖRNEK ÖZELGE
| T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü |
| Sayı | : | E-64597866-125-869 | 11.01.2024 | |
| Konu | : | Tedarikçi vasıtasıyla iskonto ettirilen çeklerin finansman gider kısıtlamasına tabi olup olmadığı | ||
| İlgi | : | … |
İlgide kayıtlı özelge talep formu ve ekinde;
– Şirketinizin alüminyum billet, alüminyum profil ve alüminyum kompozit panel imalatı işi ile iştigal ettiği,
– Operasyonunuz gereği külçe alüminyum satın aldığınız ve karşılığında müşteri çeklerini ciro ederek ödeme yaptığınız,
– Tedarikçilerinizin bu çekleri iskonto ettirerek iskonto maliyetini size fatura ile yansıttığı
belirtilerek, ilk madde ve malzeme maliyetine dahil ettiğiniz iskonto tutarlarının ve stok maliyetine eklenen bedellerin finansman gider kısıtlamasına tabi olup olmadığı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun “Safi Kurum Kazancı” başlıklı 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin bir hesap dönemi içinde elde edilen safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm uyarınca tespit edilecek kurum kazancından Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesi ile Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde yer alan giderler indirilebilecektir.
Aynı Kanunun “Kabul Edilmeyen İndirimler” başlıklı 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendinde;
“ Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısmı. Belirlenecek oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Cumhurbaşkanı, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.” hükmü yer almıştır.
Konuya ilişkin yayımlanan 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin;
“11.13. Finansman gider kısıtlaması” başlıklı bölümünde,
6322 sayılı Kanunun 37 nci maddesiyle 1/1/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere 5520 sayılı Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasına eklenen (i) bendiyle; kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısmı kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak kabul edilmiştir.
Ayrıca, bu oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Cumhurbaşkanı, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır.
Cumhurbaşkanı bu yetkisini 4/2/2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 3/2/2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla kullanmış olup bu Kararda 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere söz konusu gider ve maliyet unsurlarının %10’unun kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği düzenlenmiştir.
Dolayısıyla, yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşmış olan kurumlar vergisi mükelleflerinin, aşan kısımla sınırlı olmak üzere, yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’luk kısmı, kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır.
Ayrıca, öz kaynak tutarını aşan yabancı kaynaklara ilişkin olarak faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurlarından, yatırımın maliyetine eklenmiş olan yabancı kaynaklardan doğan gider ve maliyet unsurları ise %10’luk bu kısıtlamaya tabi tutulmayacaktır.
…”
“11.13.4. Gider kısıtlaması kapsamına giren yabancı kaynaklara ilişkin gider ve maliyet unsurları” başlıklı bölümünde,
Gider ve maliyet unsurlarından yatırımın maliyetine eklenenler gider kısıtlaması kapsamı dışındadırlar. Finansman gider kısıtlaması kapsamında yatırım olarak kabul edilen kıymetlerin maliyet bedelinin hangi unsurlardan oluştuğu Vergi Usul Kanununun 262 nci maddesinde belirlenmiştir. Bu madde ve bu maddeye ilişkin Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, zorunlu olarak ya da mükellefin ihtiyarında maliyete eklenen yabancı kaynaklara ait gider ve maliyetler gider kısıtlamasına konu olmayacaktır.
Bir gider veya maliyet unsurunun gider kısıtlamasına konu edilmesi için bunların yabancı kaynak kullanımına ve bu kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmuş olması gerekmektedir. Teminat mektubu komisyonları, tahvil ihracı ile ilgili olarak yapılan baskı ve benzeri giderler ile ipotek masrafları gibi herhangi bir yabancı kaynak kullanımına bağlı olmaksızın yapılan giderlerin gider kısıtlamasına konu edilmesi söz konusu değildir. Aynı şekilde bir finansman gideri olmayıp finansman geliri azalması niteliğinde olan erken ödeme iskontoları veya peşin ödeme iskontoları da finansman gider kısıtlaması kapsamı dışındadır.
Satış bedelinin belirli bir vade sonunda ödenmesine ilişkin olarak, mükelleflerin Vergi Usul Kanununa göre düzenlenen bilançolarında izlenen “satıcılar” vb. hesaplar için finansman gideri hesaplanmaması halinde bu işlemler için ayrıca ayrıştırma yapılarak satış bedelinin belirli bir kısmı gider kısıtlamasına tabi tutulmayacaktır. Diğer yandan söz konusu hesaplarda yer alan tutarların Vergi Usul Kanununun 280 inci maddesi kapsamında değerlemesinden kaynaklanabilecek kur farkı giderleri ise gider kısıtlaması kapsamında değerlendirilecektir.
Kredi sözleşmelerine ilişkin olarak ödenen damga vergisi veya banka havale ücretlerine ilişkin ödenen banka ve sigorta muameleleri vergisi gibi bir yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmayan gider ve maliyet unsurları finansman gider kısıtlaması uygulamasına tabi olmayacaktır. Bu giderlerden kredi faizleri üzerinden hesaplanan banka ve sigorta muameleleri vergisi gibi bir yabancı kaynağın işletmede kullanım süresine bağlı olarak doğanların ise finansman gider kısıtlaması uygulamasına konu edileceği açıktır.
Ayrıca, işletmelerce banka vb. kurumlardan temin edilen kredilerin, bu işletmelerin üzerinde herhangi bir finansman yükü kalmaksızın grup şirketlerine aktarılması halinde, bu kredilere ilişkin finansman giderinin, krediyi devralan ve fiilen kullanan şirket bünyesinde gider kısıtlamasına tabi tutulması gerekmektedir.
Öte yandan, imalatçı veya tedarikçi şirketlerle imzalanan aracılı ihracat sözleşmesine dayanarak dış ticaret sermaye şirketleri ve sektörel dış ticaret şirketleri üzerinden aynı değerle alınıp aynı değerle ihracatı gerçekleştirilen, malın üretimi veya tedarikine ilişkin tüm yükümlülüklerden doğrudan ve münhasıran imalatçı veya tedarikçi şirketlerin sorumlu olması ve ihracattan doğan finansman yükünün aracılı ihracat sözleşmesinin tarafı olan imalatçı veya tedarikçi şirketlere aktarılması kaydıyla, bu işlemler nedeniyle dış ticaret sermaye şirketleri veya sektörel dış ticaret şirketleri nezdinde finansman gider kısıtlaması uygulanmayacaktır.
Ancak, dış ticaret sermaye şirketleri ve sektörel dış ticaret şirketlerinin kendi nam ve hesabına yurt içinden satın aldıkları malların satışından doğan finansman giderleri finansman gider kısıtlamasına tabi tutulacaktır.”
açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre; elinizdeki müşteri çeklerinin tedarikçileriniz vasıtasıyla iskonto ettirilmesi nedeniyle oluşan ve Şirketinize fatura edilmek suretiyle yansıtılan tutarlar esas itibarıyla finansman gideri niteliğinde olduğundan, yabancı kaynaklarınızın öz kaynaklarınızı aşması durumunda aşan kısma ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamına bu tutarların da dahil edilmesi ve toplam bedelin … kısmının … tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarınıza uygulanmak üzere kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerekmektedir.
…
ÖNERİLEN DİĞER VİDEO İÇERİKLER
Kaynak: GİB Özelge Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.
