İstanbul Defterdarlığı, 05.05.2025 tarihli ve E-11395140-105[VUK-3-5141]-559267 sayılı özelgesiyle, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-f maddesi kapsamında elde edilen istisna kazançların enflasyon düzeltmesine tabi olup olmayacağı konusuna açıklık getirdi. Özellikle banka borçlarına karşılık taşınmaz devri yoluyla elde edilen kazançların “özel fon” hesabında izlenmesi ve buna bağlı olarak düzeltme işlemine tabi tutulup tutulamayacağı, uygulamada sıkça karşılaşılan tereddütlerden biriydi.
Konu: Bankaya Taşınmaz Devri, İstisna Kazanç ve Enflasyon Düzeltmesi
Mükellef şirketin, bankaya olan borçlarının tasfiyesi amacıyla aktifine kayıtlı gayrimenkulleri banka lehine devretmesi sonucu oluşan kazanç;
- 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-f maddesi kapsamında istisna kazanç olarak değerlendirilmiş,
- Bu tutar şirketin muhasebe kayıtlarında “549 – Özel Fonlar” hesabında izlenmiştir.
Şirket, bu fon tutarının enflasyon düzeltmesine tabi tutulup tutulamayacağı konusunda görüş talep etmiştir.
GİB Ne Diyor?
I. Kurumlar Vergisi Yönünden:
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-f maddesi kapsamında, bankalara borçlar nedeniyle taşınmaz devri sonucunda elde edilen kazançların özel fon hesabında tutulması zorunlu değildir.
Bu kazançlar, doğrudan istisna kapsamındadır ve özel fona alınsalar dahi fon süresi gibi şartlar uygulanmaz.
Önemli Not:
Bu madde kapsamında elde edilen kazançların özel fon hesabında tutulması isteğe bağlıdır, zorunluluk içermez.
II. Vergi Usul Kanunu Yönünden:
Enflasyon düzeltmesi, yalnızca parasal olmayan kıymetler ve bu kıymetlerden kaynaklı özkaynak kalemleri için geçerlidir.
Ancak, Kurumlar Vergisi 5/1-f kapsamında oluşturulan ve özel fon hesabında izlenen istisna kazançlar,
- Parasal kıymet niteliğinde olmadıkları hâlde,
- Kaynağını enflasyon düzeltmesine tabi bir parasal olmayan varlıktan almadığı için
- Enflasyon düzeltmesine tabi tutulamaz.
GİB’in yorumu net:
“Bu istisna kazancın özel bir fon hesabında takip edilmesi halinde dahi, fonun enflasyon düzeltmesine tabi tutulması mümkün değildir.“
Uygulamada Ne Yapılmalı?
- 5/1-f kapsamındaki kazançlar için özel fon hesabı kullanmak serbesttir ama bu tutarlar üzerinden enflasyon düzeltmesi yapılmamalıdır.
- Enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak özkaynak kalemlerinin dayanağı mutlaka parasal olmayan kıymetler olmalıdır.
- Fonlar yanlışlıkla düzeltmeye tabi tutulduysa düzeltme kayıtları iptal edilmelidir.
- Yasal düzenlemeye ilişkin detaylar için yazının sonunda yer alan Özelgeyi inceleyiniz.
10 Soru – 10 Cevap
1. 5/1-f kapsamındaki kazanç istisna mıdır?
Evet, banka borcu karşılığı taşınmaz devriyle elde edilen kazanç kurumlar vergisinden muaftır.
2. Bu kazanç özel fon hesabına alınmak zorunda mı?
Hayır, yasal zorunluluk yoktur.
3. 549 hesapta izlenen fonlar düzeltmeye tabi midir?
Hayır, GİB’e göre bu fonlar enflasyon düzeltmesine tabi değildir.
4. Bu kazanç parasal kıymet midir?
Hayır, ancak kaynağı gereği enflasyon düzeltmesinden muaftır.
5. Enflasyon düzeltmesine neden tabi tutulmaz?
Parasal olmayan bir varlıkla doğrudan ilişkilendirilmediği için.
6. Fonun muhasebe kaydını nasıl yapmalıyım?
İsteğe bağlı olarak 549 hesapta izlenebilir; ancak düzeltme yapılmamalıdır.
7. Bu fon sermayeye ilave edilebilir mi?
Tek başına bu özelgede yer almıyor; farklı hükümlere tabidir.
8. Enflasyon düzeltmesi neye uygulanır?
Parasal olmayan kıymetler ve bunlardan türeyen bazı öz kaynak kalemlerine.
9. 5/1-f istisnası için süre kısıtı var mı?
Hayır, elde bulundurma veya fonda tutma süresi aranmaz.
10. Hangi tarihli özelgeye göre işlem yapılmalı?
05.05.2025 tarihli, E-11395140-105[VUK-3-5141]-559267 sayılı özelge.
ÖRNEK ÖZELGE
| T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Defterdarlığı Gelir Kanunları Usul Grup Müdürlüğü |
| Sayı | : | E-11395140-105[VUK-3-5141]-559267 | 05.05.2025 | |
| Konu | : | 5/1-f kapsamında olan istisna kazancın enflasyon düzeltmesi karşısındaki durumu | ||
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden;
– Şirketinizin her türlü gayrimenkul alım, satım, kiralama ve gayrimenkul projeleri geliştirme faaliyetinde bulunduğunu,
– … Bankasına olan borçlarınız nedeniyle adı geçen banka ile kredi borçlarınızın vefa hakkı ve banka alacaklarının tahsil ve tasfiyesi hususunda ../../…. tarihli protokol imzaladığınızı,
– İlgili protokol kapsamında aktifinize kayıtlı gayrimenkullerinizi … Bankasına ../../…. ve ../../…. tarihli satış faturaları ile faturalandırdığınızı,
– Bankaya devri yapılan gayrimenkullerin borçların tasfiyesinde kullanılan kısmına isabet kazancın tamamının 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (f) bendi doğrultusunda kurumlar vergisinden istisna olduğunu,
– İstisna kazanca tekabül eden … TL’yi “549- Özel Fonlar” hesabında izlediğinizi
belirterek, fona aldığınız söz konusu tutarı enflasyon düzeltmesine tabi tutup tutmayacağınız konusunda Defterdarlığımız görüşünü talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.
I. Kurumlar Vergisi Yönünden
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun “İstisnalar” başlıklı 5 inci maddesinde, “(1) Aşağıda belirtilen kazançlar, kurumlar vergisinden müstesnadır:
…
f) Bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine borçları nedeniyle kanunî takibe alınmış veya Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna borçlu durumda olan kurumlar ile bunların kefillerinin ve ipotek verenlerin sahip oldukları taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının, bu borçlara karşılık bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine veya bu Fona devrinden sağlanan hasılatın bu borçların tasfiyesinde kullanılan kısmına isabet eden kazançların tamamı ile bankaların, finansal kiralama ya da finansman şirketlerinin bu şekilde elde ettikleri söz konusu kıymetlerden taşınmazların (6361 sayılı Kanun kapsamında yapılan finansal kiralama işlemlerinde kiracının temerrüdü sebebiyle kanuni takipteki finansal kiralama alacakları karşılığında tarafların karşılıklı mutabakatıyla kiralayanın her türlü tasarruf hakkını devraldığı finansal kiralama konusu taşınmazlar dâhil) satışından doğan kazançların %50’lik, diğerlerinin satışından doğan kazançların %75’lik kısmı…”
hükmü yer almaktadır.
Konuya ilişkin açıklamaların yer aldığı 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “5.7.1. Bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine borçları nedeniyle kanuni takibe alınmış veya TMSF’ye borçlu durumda olan kurumlar ile bunların kefillerine ve ipotek verenlere tanınan istisna” başlıklı bölümünde, “Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (f) bendi ile bankalara borçları nedeniyle kanuni takibe alınmış veya Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna borçlu durumda olan kurumlar ile bunların kefillerinin ve ipotek verenlerin sahip oldukları taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının, bu borçlara karşılık bankalara veya bu Fona devrinden sağlanan hasılatın bu borçların tasfiyesinde kullanılan kısmına isabet eden kazançların tamamı kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.
…
İstisna uygulamasında, bankalara veya TMSF’ye borçlu durumda olan kurumlar ile bunların kefillerinin ve ipotek verenlerin, bu borçlara karşılık bankalara veya bu Fona devrettikleri söz konusu aktif kıymetlerin en az iki yıl elde bulundurma şartı olmadığı gibi kazancın belli bir süreyle özel bir fon hesabında tutulma şartı da bulunmamaktadır…” açıklamasına yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (f) bendi uygulamasında, kazancın belli bir süreyle özel bir fon hesabında tutulması şartı bulunmadığından, bahsi geçen istisna tutarının özel fon hesabına alınması söz konusu olmayacaktır.
II. Vergi Usul Kanunu Yönünden
213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında, “A) Malî tablolarda yer alan parasal olmayan kıymetler aşağıdaki hükümlere göre enflasyon düzeltmesine tâbi tutulur.
1. Kazançlarını bilanço esasına göre tespit eden gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri fiyat endeksindeki artışın, içinde bulunulan dönem dahil son üç hesap döneminde %100’den ve içinde bulunulan hesap döneminde % 10’dan fazla olması halinde malî tablolarını enflasyon düzeltmesine tâbi tutarlar. Enflasyon düzeltmesi uygulaması, her iki şartın birlikte gerçekleşmemesi halinde sona erer.
…
2. Bu maddenin uygulanmasında;
a) Parasal olmayan kıymetler; parasal kıymetler dışındaki kıymetleri,
b) Parasal kıymetler; Türk Lirasının değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kaldığı halde satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetleri (Yabancı paralar da parasal kıymet olarak dikkate alınır.),
ifade eder.
…” hükümlerine yer verilmiştir.
Öte yandan, 2023 hesap dönemi ve düzeltme şartlarının gerçekleşmesine/varlığına bağlı olarak (geçici vergi dönemleri dâhil) izleyen hesap dönemlerine ilişkin olarak enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak mali tabloların ve 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrası ile geçici 33 üncü maddesine göre yapılacak enflasyon düzeltmesinin uygulama usul ve esaslarına ilişkin olarak 555, 560, 563 ve 582 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde açıklamalar/düzenlemeler yapılmış; 165, 170, 175, 176, 181 ve 187 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Sirkülerinde de ilave açıklamalara ve örnek uygulamalara yer verilmiştir.
Bu kapsamda, 555 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin;
– 9 uncu maddesinde, “(1) Satın alma gücü ile ulusal para değerindeki değişmeler arasındaki ilişki göz önünde bulundurulduğunda, mali tablolarda yer alan kıymetler iki gruba ayrılır:
a) Parasal Kıymetler: Ulusal para değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kalan, ancak satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler.
b) Parasal Olmayan Kıymetler: Parasal kıymetler dışında kalan kıymetler, diğer bir ifade ile ulusal para değerindeki değişmelere rağmen satın alma güçleri değişmeyen kıymetler.
…
Parasal kıymetler (parasal varlıklar ve parasal kaynaklar) enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaz. Zira bilançoda görünen parasal kıymete ait değer, bilanço tarihi itibarıyla o kıymetin satın alma gücünü de göstermektedir. Ancak bilançoda görünen parasal olmayan kıymetlere (parasal olmayan varlıklar ve parasal olmayan kaynaklar) ait değerler, bilanço tarihi itibarıyla bu kıymetlerin satın alma gücünü gösteren değerler olmadığından, bilançonun enflasyonun etkilerinden arındırılmasını teminen parasal olmayan kıymetler enflasyon düzeltmesine tabi tutulur.
(2) Nevi itibarıyla iktisadi işletmelere dâhil bulunan kıymetlerden parasal ve parasal olmayan kıymetler bu Tebliğ eki listelerde (EK 1 ve EK 2) yer almaktadır…”,
– 15 inci maddesinin bir numaralı fıkrasında, “(1) 1/1/2024 tarihinden önce ayrılmış olan ve sermayeye ilave edilen yeniden değerleme değer artış fonu gibi fonların sermayeye ilavesi nedeniyle oluşan sermaye artışları, 31/12/2023 tarihli bilançonun düzeltilmesi sırasında artış olarak dikkate alınmayacak ve bunlar enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacaktır.
Ayrıca, bilançoda özkaynaklar grubunda yer alan bazı fonların, bu fonların ayrılmasına kaynak teşkil eden iktisadi kıymetlerin parasal ya da parasal olmayan kıymet olma durumuna göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulup tutulmayacağı belirlenecektir.
…”,
– 16 ncı maddesinin (1) numaralı fıkrasında, “(1) Öz sermaye kalemlerinden;
…
g) Özel Fonlar (213 sayılı Kanunun 328 ve 329 uncu maddeleri kapsamında oluşturulan sabit kıymet yenileme fonu ile aynı Kanunun 325/A maddesi kapsamında ayrılan girişim sermayesi fonu; 5520 sayılı Kanunun 5/1-e, j ve k bentleri gereğince oluşturulan fonlar; 6111, 6736, 7143, 7326, 7440 sayılı Kanunlar kapsamında, işletmede mevcut olduğu halde kayıtlarda yer almayan emtianın kayda alınmasına ilişkin olarak oluşturulan karşılık hesapları; 26/6/2001 tarihli ve 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun ek 3 üncü maddesi ile 28/2/2008 tarihli ve 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanunun 3 üncü maddesi kapsamında oluşturulan fon hesapları gibi)
bilançoda düzeltilmiş değerleriyle yer alır.
…”
açıklamalarına yer verilmiştir.
Buna göre, 5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (f) bendi uygulamasında bahsi geçen istisna tutarının özel bir fon hesabına alınması söz konusu olmayacağından, şirketinizce bu istisnanın özel fon hesabında takip edilen tutarının enflasyon düzeltmesine tabi tutulması mümkün bulunmamaktadır.
…
Kaynak: GİB Özelge Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.
